Opinión: nuevas consideraciones sobre el impuesto a los débitos y créditos en cuentas bancarias

El especialista tributario, Martín R. Caranta, Contador Público (UBA). Docente universitario. Director del Dpto. de Impuestos de MR Consultores, explicó que el impuesto sobre los débitos y créditos en cuentas bancarias fue pensado como una herramienta recaudatoria, de acuerdo con lo expuesto por el mensaje de remisión del proyecto al Congreso.

Más tarde, el hecho imponible fue modificado por la Ley 25.453(2) a fin de evitar la evasión de ese tributo a través de la no utilización de cuentas corrientes bancarias. Quedó definido entonces que el impuesto sobre los créditos y débitos debía alcanzar tanto a las operaciones relacionadas con entidades financieras -utilizando cuentas bancarias de cualquier naturaleza- como a los movimientos de fondos, incluso a aquellos en efectivo realizados entre particulares.

El artículo 1, inciso c), dispuso la gravabilidad de “todos los movimientos de fondos, propios o de terceros, aun en efectivo, que cualquier persona efectúe por cuenta propia o por cuenta y/o a nombre de otras, cualesquiera sean los mecanismos utilizados para llevarlos a cabo, las denominaciones que se les otorguen y su instrumentación jurídica, quedando comprendidos los destinados a la acreditación a favor de establecimientos adheridos a sistemas de tarjetas de crédito y/o débito”.

En los debates parlamentarios de la reforma se consideró que la modificación del hecho imponible era necesaria para combatir su evasión. Se sostuvo que la modificación del impuesto a los créditos y débitos de cuentas corrientes bancarias fue establecida para eliminar los focos de elusión y que, de este modo, se generalizó el impuesto sobre créditos y débitos en cuentas bancarias, por lo que quedarían gravados todos los movimientos monetarios en dinero en efectivo, pagos mediante sistema electrónico, pago de servicios y tarjetas y sólo se exceptuarían los movimientos en caja de ahorro hasta el monto del sueldo.

Por su parte, el artículo 43 de la Resolución General (AFIP) 1135/01(4) dispuso que “los movimientos o entrega de fondos (…) son aquéllos que se efectúan a través de sistemas de pago organizados -existentes o no a la vigencia del impuesto sobre créditos y débitos en cuentas bancarias y otras operatorias-, reemplazando el uso de las cuentas previstas en el artículo 1°, inciso a) de la Ley N° 25.413 y sus modificatorias. Lo dispuesto precedentemente resulta de aplicación siempre que dichos movimientos o entrega de fondos sean efectuados por cuenta propia y/o ajena en el ejercicio de actividades económicas“.

Una práctica que originó gran controversia fue la de realizar depósitos de efectivo en cuentas bancarias de proveedores, realizada usualmente por comercios que venden a consumidores finales (estaciones de servicio), de quienes reciben el efectivo.

Viene sucediendo desde hace algún tiempo que, cuando el Fisco Nacional (AFIP) detecta la existencia de pagos a proveedores a través de la modalidad comentada en el párrafo anterior, considera la existencia de un sistema organizado de pagos y determina de oficio el impuesto sobre los débitos y créditos.

Este tipo de ajustes fueron materia de disputa ante el Tribunal Fiscal de la Nación, la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, siendo las sentencias de la primera instancia por lo general a favor de los contribuyentes, pero luego revocadas por la Alzada. Por otro lado, recientemente se expidió la Procuración General de la Nación sobre la cuestión, y actualmente la Corte Suprema de Justicia está llamada a resolver la cuestión.

La defensa de los contribuyentes se ha centrado primordialmente en los siguientes argumentos:

• No existe una norma que obligue a un sujeto a depositar las ventas cobradas en efectivo en su propia cuenta bancaria como paso previo a la disposición de su patrimonio.
• El depósito de efectivo en la cuenta bancaria de un proveedor es uno de los medios de pago expresamente autorizados por la Ley 25.345.
• En virtud de ello, el artículo 1, inciso c, de la Ley 25.413 únicamente grava aquellas operaciones que evitan el uso de las cuentas bancarias, por lo que es irrazonable exigirle al contribuyente que, no estando obligado por norma alguna, adopte un comportamiento que importe un costo impositivo más alto.
• El impuesto del artículo 1, inciso c, de la Ley 25.413 es inconstitucional, en tanto el concepto “sistemas de pago organizados” que figura en la Resolución General (AFIP) 1135/01 establece uno de los elementos esenciales del hecho imponible, por lo que el impuesto en cuestión es violatorio del principio de legalidad en materia tributaria.

Resulta interesante comentar lo dictaminado recientemente por la Procuración General de la Nación, en el dictamen suscripto por la Dra. Irma Adriana García Netto (procuradora fiscal subrogante) con fecha 02/06/14, a raíz del recurso extraordinario incoado en el marco de la causa “Máxima Energía SRL“.

En cuanto al planteo de inconstitucionalidad, sobre la base de la supuesta vulneración del principio de legalidad en materia tributaria, razonó que la Resolución General 1135/01, al establecer que los movimientos de fondos gravados por la ley son aquellos efectuados en el marco de sistemas de pago organizados y en ejercicio de actividades económicas, no modificó uno de los elementos esenciales del tributo, ni extendió el hecho imponible creado por ley a un hecho imponible distinto y nuevo. Por el contrario, la Procuración consideró que dicha norma precisó el alcance del hecho imponible establecido en el artículo 1, inciso c, que fue dictado por el Congreso de la Nación a fin de gravar las operaciones que se presume que fueron realizadas para reemplazar el uso de cuentas bancarias con propósitos de evasión fiscal.

Se ha entendido entonces que la reglamentación ha acotado el hecho imponible de “todos los movimientos de fondos” a “los sistemas organizados de pago“.

En cuanto al alcance del hecho imponible establecido en el artículo 1, inciso c), de la Ley 25.413, la Procuración recordó que el impuesto grava todos los movimientos de fondos. La actora había depositado, en forma regular, dinero en efectivo en la cuenta bancaria de su principal proveedor, habiendo sido realizados esos pagos en el marco de una relación comercial entre ambas partes. Por consiguiente, entendió que ha habido un movimiento de fondos que reflejaba el ejercicio de una actividad económica, constituyendo un sistema de pago organizado.

También se trató en el dictamen comentado la interpretación que cabe adoptar del elemento “sistema de pago organizado“. Al respecto, fue recordado el inveterado criterio de la Corte Suprema que sostiene que “la primera regla de interpretación de las leyes es dar pleno efecto a la intención del legislador y la primera fuente para determinar esa voluntad es la letra de la ley” (Fallos: 308:1745; 312:1098; 313:254).

Coincidiendo con la Cámara, en relación con que se trata de una mecánica de pago que es implementada con cierta habitualidad con el objeto de reemplazar el uso de cuentas bancarias en el ejercicio de una actividad económica, la Procuración dio por validada la existencia de un sistema de pagos organizado, del cual esta modalidad era parte, en reemplazo de la utilización de las cuentas bancarias. Se precisó además que no obsta a dicha conclusión el hecho de que la actora también cancelase sus deudas mediante otros medios de pago, por cuanto “las empresas usualmente utilizan varios mecanismos para cumplir con sus obligaciones comerciales, que en sí mismos constituyen distintos sistemas de pago organizados, y no por ello se encuentran fuera del alcance del impuesto“.

Además, la Procuración rechazó el agravio según el cual la decisión apelada importa obligar a la actora a adoptar un comportamiento que implica un costo impositivo más alto. En tanto se encuentra obligada a ingresar el impuesto correspondiente, no puede elegir si ajustar su comportamiento a derecho o no, ya que rige el principio de obligatoriedad en materia tributaria.

La misma opinión fue sostenida por la Procuración en otros dictámenes suscriptos también en la misma fecha por la Dra. García Netto, con motivo de los casos “El Tetu SA c/ DGI”, “La Angostura SRL c/ DGI”, y “Line Up c/ DGI”.

Pareciera ser entonces que, para salir de la órbita del tributo, y de acuerdo con la opinión de la Procuración Fiscal, la única posibilidad válida para un contribuyente será demostrar que no ha habido un sistema organizado de pagos.

Sin embargo, aún la Corte debe expedirse con respecto a la forma de legislar el hecho imponible del tributo, cuando la Resolución General (AFIP) 1135/2001 vino en realidad a precisar el alcance del mismo. La cuestión pasará entonces por analizar si el marco normativo que define el alcance del gravamen respeta o no el principio de legalidad consagrado en nuestra Constitución Nacional.

Extraído del Diario Ámbito.com