Impuesto al cheque: especialistas sostienen que los depósitos en cuentas de tercero no representan un hecho imponible

El denominado impuesto al cheque absorbe hasta un 18 por ciento de la rentabilidad a las estaciones de servicio. No es un tema menor, ya que cambia la ecuación de muchos negocios que hoy ya se encuentran sobre el punto de equilibrio, estimado en más de 350 mil litros mensuales.

Frente a este problema que en realidad afecta al grueso de los expendedores, Fabián Tobalo, asesor legal de la Federación de Expendedores de Combustibles (FEC) elaboró estudio, en el que plantea algunas contradicciones al afán de la Administración Nacional de Ingresos Públicos (AFIP) de avanzar en su cobro respecto de la normativa vigente.

Tobalo señala que “en algunos casos la AFIP viene afirmando que la práctica de acreditar depósitos en efectivo en las cuentas bancarias de los principales proveedores cae bajo la previsión del art. 1 inc. c) de la Ley 25.413 en cuanto constituye un  “…movimiento de fondos propios o de terceros, aún en efectivo, que cualquier persona efectúe por cuenta propia o por cuenta y/o a nombre de otras, cualesquiera sean los mecanismos utilizados para llevarlos a cabo, las denominaciones que se le otorguen y su instrumentación jurídica”

Pero el especialista menciona que el art. 2 del Decreto reglamentario de dicha normativa a su vez dispone que “ a los efectos de determinar el alcance definitivo de los hechos comprendidos en los incisos b) y c) del art. 1º de la Ley se consideran gravados: …b) Todos los movimientos o entregas de fondos, propios o de terceros –aún en efectivo- que cualquier persona incluidas las comprendidas en la ley de entidades financieras, efectúe por cuenta propia o por cuenta y/o nombre de otra, cualesquiera sean los mecanismos utilizados para llevarlos a cabo, las denominaciones que se otorguen y su instrumentación jurídica …”

Y citando la Resolución General Nº2111/2006, en su art. 40 aclara que los movimientos o entrega de fondos “… son aquellos que se efectúan a través de sistemas de pago organizados –existentes o no a la vigencia del impuesto sobre créditos y débitos en cuentas bancarias y otras operatorias- reemplazando el uso de las cuentas previstas en el art. 1 inc. a) de la Ley 25.413 y sus modificatorias”.

Este es el punto en cuestión ¿Constituye el depósito en la cuenta del proveedor un pago organizado? Tobalo brindó su punto de vista, en base a la legislación vigente.

Análisis

Se afirma que la práctica habitual de acreditar en efectivo sobre cuentas de proveedores constituye un sistema de pagos organizado que reemplaza el uso de medios bancarios, cayendo por tanto bajo la figura prevista en el art. 1º inc. c) de la Ley 25.413 ya transcripto.

¿Qué es un “sistema de pagos organizado”? Alguna doctrina se ha referido al término que emplea la R.G. 2111/06 como un concepto jurídico indeterminado, es decir una referencia legal a supuestos de hecho que se intenta definir sin aportar elementos de delimitación precisa, más sin que quede excluida la posibilidad de determinación frente a cada caso en que la norma deba aplicarse, lo que traslada al intérprete la labor de subsunción, o adecuación del hecho a la previsión normativa.

En el caso, la AFIP en la interpretación de la norma ha definido que el operador de estaciones de servicio, por la sola circunstancia de llevar algún sistema de registro y control sobre los pagos efectuados en efectivo por acreditaciones en cuentas bancarias de sus proveedores, estaría utilizando un sistema de pagos organizado con el objeto de reemplazar el uso de medios bancarizados.

No parece que tal criterio resulte razonable ni admisible.

En efecto, siendo que toda empresa lleva registro y control de sus pagos realizados por cualquier medio, resulta claro que el art. 40 de la R.G. 2111/06 al referirse a “sistemas de pago organizados” no ha aludido a cualquier modalidad de pago, por el solo hecho de que la misma se lleve bajo alguna forma de registro y control. Si así fuese, dado que toda empresa lleva algún sistema de registro y control de sus movimientos de fondos, bastaría con referirse a “sistemas de pago” sin aludir a su carácter de “organizado”. Otra cuestión  a apuntar: la R.G. 2111/06 en su art. 40 señala que los sistemas de pago organizados deben “reemplazar” el uso de medios bancarios.

En casos como el que nos ocupa, no se advierte la existencia de un sistema de pagos que reemplace el uso de medios bancarios, por el contrario, la modalidad de acreditar en efectivo sobre cuentas de los proveedores constituye una práctica de pagos por medios bancarizados.

La cuestión planteada por la AFIP parece remitir al no uso de cuentas propias en la mecánica de pago bajo comentario, pues cierto es que al depositar en efectivo en las cuentas de los proveedores (fondos recaudados también en efectivo) el contribuyente evita el uso de su propia cuenta bancaria. Pero sucede que ninguna norma le impone al operador de una estación de servicios el uso de su propia cuenta bancaria, práctica que por lo demás resultaría innecesaria e ilógica para el caso, en particular para operadores que venden por cuenta y orden de su proveedor, supuesto este en que los fondos siquiera le pertenecen originariamente al depositante, sino a la Compañía petrolera.

Así lo ha definido el Tribunal Fiscal de la Nación, en cuanto afirmara: “que, así las cosas, el ‘sistema de pagos organizado’ del que venimos hablando debe tratarse de un conjunto de reglas, principios o cosas relacionadas entre sí ordenadamente con el objeto de reemplazar el uso de las cuentas previstas en el artículo 1, inciso a), de la ley 25413 y sus modificaciones. Es decir, efectuando una razonable interpretación de la ley y de su reglamentación, solamente quienes hayan tenido o tengan un sistema de pago organizado, tendiente a impedir la ‘bancarización’ de las operaciones, estarán obligados de manera directa a percibir y a pagar este impuesto” (TFN Sala B “La Angostura SRL c/ DGI” 12/10/10).

Por otra parte, cuadra señalar que en casos como el que nos ocupa, la práctica de depositar en efectivo sobre cuentas de proveedores se origina en el hábito generalizado de la clientela de las estaciones de servicio, consistente en abonar en efectivo, práctica que dentro de los límites legales, no puede ser evitada por el operador. Bien se ha observado al respecto que “son los clientes quienes abonan en efectivo y toman la decisión de hacerlo a través de esa modalidad –no de un sistema- sin contravenir ninguna norma legal. Es obvio que no está en la decisión o poder de quienes reciben ese dinero torcer cualquier decisión de aquellos al respecto, y menos aún cuando la conducta es ajustada a derecho” (Lapenta y  Stepanenko. “Impuesto sobre los créditos y débitos en cuentas bancarias. Tratamiento de los depósitos en efectivo”. Revista de Derecho Fiscal, Abeledo Perrot. Nº3 mayo / junio 2008).

De modo que si el pretendido hecho imponible, es decir la existencia de un sistema de pagos organizado tendiente a reemplazar el uso de medios bancarios, se origina en hechos de terceros sobre los cuales el operador de una estación de servicio carece de gobierno, no se advierte cómo podría este “organizar” un sistema de pagos sobre una variable que no depende de la decisión del supuesto “organizador”. Por otra parte, si ese sistema de pagos desemboca directamente en la práctica de acreditaciones bancarias, no se comprende tampoco cómo es que viene a “reemplazar” el uso de medios bancarios, cuando en todos los casos desemboca precisamente en lo contrario, es decir, en una acreditación bancaria.

La cuestión se encuentra al presente sujeta a decisión de la Corte Suprema de Justicia y es de esperar que prevalezca el buen sentido, excluyéndose de la aplicación del impuesto a las acreditaciones en efectivo sobre cuentas de proveedores. Huelga señalar que en la mayoría de los casos, el tributo así determinado tendría una incidencia que permitiría tacharlo de confiscatorio.